Критерии отнесения работ к НИОКР

В п. 1 ст. 262 НК РФ содержится определение расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, которыми признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.

Конкретное содержание работ, относящихся к НИОКР, в налоговом и гражданском законодательстве не описано.

Суды признают работы как НИОКР:

1) по качественным критериям:

— результаты работ имеют значительный элемент новизны и могут быть использованы для совершенствования выпускаемой продукции (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.12.2007 по делу N А56-7105/2007, ФАС Московского округа от 12.09.2008 N КА-А40/8498-08, Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2004 по делу N 09АП-5206/04-АК);

— наличие новых знаний и решений в конечном продукте выполненных работ (Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2008 N КА-А40/7255-08);

— результатом работ является создание опытных (экспериментальных) образцов продукции (Постановление ФАС Московского округа от 10.11.2005 по делу N КА-А40/11133-05);

2) по внешним признакам и источникам подтверждения:

— работы квалифицируются как НИОКР, если одновременно они проводятся на основании технического задания, их результаты подтверждены соответствующими расчетами и зафиксированы на любом носителе; работы направлены на получение или применение новых знаний или решений (Постановление ФАС Московского округа от 12.09.2008 N КА-А40/8498-08);

— характер работ подтвержден специалистами сторонней организации. Например, имеется заключение торгово-промышленной палаты (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2002 по делу N А56-17291/02).

Разработка программного обеспечения может иметь элемент новизны. В то же время любое программное обеспечение само по себе новое и ориентировано на решение проблем конкретного заказчика. При этом оно необязательно содержит в себе «новизну» в части технологии (например, обработки информации или вырабатываемого в итоге результата). НИОКР с учетом приведенных выше доводов предполагают наличие новых решений и технологий в результате работ, отсутствие заранее определенного, достижимого результата в конечном продукте. Иначе говоря, если создается программа, отвечающая заранее поставленным требованиям, решающая предопределенные задачи, то говорить о наличии результата НИОКР нельзя. Следовательно, к таким работам нельзя применять освобождение от НДС на основании пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ и применять положения ст. 262 НК РФ.

Если же создается программное обеспечение, само по себе способствующее решению задач, предлагающее какую-то новую технологию в производстве, в том числе и самого программного обеспечения, и если предлагаемое созданным программным обеспечением решение содержит в себе элемент новизны, то возможно признание таких работ в качестве НИОКР (например, разработка технологий создания совместимого и переносимого программного обеспечения). В этом случае идет речь о разработке такого программного обеспечения, которое само по себе является решением какой-то задачи, стоящей перед предприятием, когда такая программа создает новую технологию, например, производства, а не является инструментом достижения поставленной обычной (существующей ранее) задачи с определенным заранее результатом. В этом случае применение освобождения от НДС работ по разработке таких программ и учет расходов в соответствии со ст. 262 НК РФ может быть правомерно.

В то же время на практике в настоящее время данный вопрос пока не рассматривался (ни судьями, ни официальными органами). Следовательно, организация, применяющая освобождение от НДС по данному основанию, может столкнуться с претензиями налоговых органов, а для защиты своей позиции ей придется запастись аргументами в пользу признания выполняемых работ как относящихся к НИОКР.