Начисление НДС и налога на прибыль при одностороннем акте выполненных работ

В 2018г. организация «А» (ОСНО) выполнила работы по изготовлению продукции (встроенной мебели) на объект Заказчика организации «Б» (ОСНО), поставку на объект осуществляла организация «Б», привлекая третьих лиц.

Организация «А» отразила данную реализацию в своем бух.учете, начислила и заплатила налоги. Акт о выполненных работах, УПД были направлены в организацию «Б», но не подписаны.

При этом организация «Б» сдала работы с продукцией организации «А» своему Заказчику и подписала закрывающие документы со своим Заказчиком.

В последствии организация «Б» отказалась от работ, от приема и подписании соответствующих документов (Акта и УПД), но и продукция не была возвращена, претензий по качеству в 2018 не поступало.

Каким образом внести корректировки в отчетность за прошлый период организации «А» в связи с отсутствием подписанных документов по реализации?

Какие последствия могут быть для организации «А» и «Б» от ИФНС после корректировки отчетности организацией А?

Надежда

Наш ответ

Корректировку отчетности по НДС за прошлые периоды можно сделать, только подав уточненную декларацию, в которой Вы исключите начисленный налог.

По налогу на прибыль Вы можете либо подать уточненную декларацию, либо исправить ошибку текущим периодом. Для корректировки в декларации есть строка 400 Приложения 2 к листу 02 — укажите в ней неучтенные расходы или излишне признанные доходы (ст. 54 НК РФ).

При этом Вам нужно учитывать, что если ошибка произошла в периоде, в котором у Вас образовался убыток или налоговая база была равна нулю, то исправлять искажения необходимо в периоде совершения ошибки (Письмо Минфина России от 07.05.2010 N 03-02-07/1-225). А также в том случае, если в результате ошибки в прошлом периоде были занижены расходы, а в текущем периоде получен убыток (Письмо Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17177).

В бухгалтерском учете ошибки прошлых лет исправляют по-разному в зависимости от их существенности и времени обнаружения. Уровень существенности вы определяете сами в учетной политике. Как правило, существенными признают ошибки, искажающие строку отчетности на 5% или более.

Несущественные ошибки,выявленные после подписания отчетности, исправляйте текущим периодом. Если они повлияли на доходы или расходы, сделайте исправительные проводки в корреспонденции со счетом 91 (п. п. 6, 14 ПБУ 22/2010).

Существенные ошибки, найденные после утверждения отчетности, исправляйте в текущем году. Если они повлияли на доходы или расходы, исправительные записи делайте в корреспонденции со счетом 84.

В отчетности текущего года сделайте ретроспективный пересчет, то есть отразите данные за прошлые годы так, как будто ошибок не было. В пояснениях к отчетности за текущий год нужно написать, почему изменились данные отчетности за прошлые годы (Письмо Минфина от 08.02.2016 N 07-01-09/6117).

При исправлении ошибок в налоговом учете Вам нужно учитывать. Что вопросам начисления и уплаты налогов для данного случая есть несколько мнений. А при проверках налоговые органы трактуют неоднозначную ситуацию с фискальной точки зрения, то есть в одних случаях указывают на обязанность начислять НДС на основании односторонних актов, в других — считают, что такие акты не подтверждают факт реализации.

Официальная позиция о моменте начисления НДС

со стоимости выполненных работ

По мнению Минфина, у подрядчика нет оснований включать стоимость работ в базу по НДС до тех пор, пока суд не признает работы выполненными. Налог нужно начислить только в периоде, когда вступит в силу соответствующее решение суда (Письма Минфина России от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28436, от 02.02.2015 N 03-07-10/3962, от 31.12.2014 N 03-03-06/1/68990). То есть выиграл суд — плати деньги в бюджет.

А вот налоговики считают, что обязанность по уплате НДС появляется у подрядчика гораздо раньше — в периоде составления одностороннего акта (Письмо ФНС России от 21.05.2015 N ГД-4-3/8626@.). Ведь база по НДС возникает в том числе на дату передачи выполненных работ заказчику. В случае же подписания акта только подрядчиком работы считаются выполненными и переданными заказчику, пока суд не признает односторонний акт недействительным (Пункт 1 ст. 167 НК РФ; п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Отметим, что уклонение заказчика от подписания акта не влияет на принятие подрядчиком к вычету «входного» НДС по выполненным работам.

На практике суды, рассматривая налоговые споры о моменте определения подрядчиком базы по НДС, учитывают поведение заказчика.

Ситуация 1. Заказчик прислал мотивированный отказ от подписания акта, в итоге документ не подписал или подписал с разногласиями. В этом случае подрядчик вправе не включать стоимость спорных работ в базу по НДС, пока суд не подтвердит обоснованность его претензий к заказчику (Постановление ФАС СЗО от 30.01.2014 N Ф07-10483/2013).

Ситуация 2. Заказчик уклонился от приемки работ, не подписал акт, в то же время не направил мотивированный отказ от подписания. В такой ситуации у подрядчика нет оснований для того, чтобы не начислять НДС на дату составления акта. В случае налогового спора суд наверняка поддержит инспекцию (Постановления АС ЗСО от 04.08.2017 N Ф04-2954/2017, от 12.08.2014 N А81-4271/2013; 9 ААС от 22.07.2016 N 09АП-29376/2016, от 17.02.2016 N 09АП-352/2016).

Кстати, в договор подряда нередко включается такое условие: заказчик, получив акты приема-сдачи работ, должен подписать их в определенный срок. Если к концу этого срока подрядчик не получает подписанные документы или мотивированный отказ от их подписания, то работы считаются принятыми и подлежат оплате. При наличии в договоре этого условия подрядчик должен включить стоимость работ в базу по НДС на последний день срока, установленного для подписания акта заказчиком (Постановление 9 ААС от 22.07.2016 N 09АП-29376/2016).

Вывод

Если заказчик проигнорировал уведомление подрядчика о готовности к сдаче работ, то базу по НДС тот должен определить на дату составления акта (на день истечения установленного договором срока подписания акта). Обращение в суд с иском к заказчику не повод откладывать уплату налога. Поскольку, подписав акт, сам подрядчик признал реализацию работ состоявшейся. А вот если заказчик прислал письменный отказ и фактическая стоимость работ устанавливалась судом, обязанность по уплате НДС возникает лишь на дату вступления в силу судебного решения (Постановление 6 ААС от 31.07.2017 N 06АП-2574/2017).

Налог на прибыль

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ при использовании метода начисления в отношении доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Вместе с тем в п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией работ и услуг признается соответственно передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому, т.е. в отличие от момента определения налоговой базы по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ) для целей исчисления налога на прибыль термин «передача» к услугам не применяется. Вследствие этого вопрос о дате определения доходов от выполнения работ, оказания услуг для целей исчисления налога на прибыль еще более непосредственно, чем это имеет место относительно НДС, связан с нормами ГК РФ.

Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.01.2014 N А21-3671/2013 вывод о том, что при письменном отказе заказчика от подписания акта по мотиву наличия претензий к выполненным работам у подрядчика отсутствовали основания для рассмотрения односторонних актов КС-2 в качестве документов, свидетельствующих о необходимости отражения дохода в виде выручки от реализации указанных работ, был сделан на основании анализа норм ГК РФ одновременно для целей исчисления как НДС, так и налога на прибыль (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.12.2013 N А45-26891/2012).

В Постановлении ФАС Уральского округа от 19.12.2012 N Ф09-12159/12 для подтверждения вывода о том, что реализация работ (услуг) происходит именно в момент подписания актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, указано, что положения ст. 753 ГК РФ, предусматривающие возможность составления одностороннего акта приемки, защищают интересы подрядчика в случае, если заказчик необоснованно отказался от надлежащего оформления документов, удостоверяющих приемку. Иными словами, суд имел в виду, что эти положения не могут использоваться против налогоплательщика для более раннего вменения ему налогооблагаемого дохода.

К таким же общим выводам в аналогичной ситуации пришел ФАС Центрального округа в Постановлении от 20.09.2011 N А64-5075/08-13.

На то, что для целей исчисления налога на прибыль доход от реализации работ определяется на дату подписания акта их приема-передачи, указано в Постановлении ФАС Поволжского округа от 04.10.2011 N А57-15589/2010 и в других судебных актах. Следовательно, судебную практику по данному вопросу можно считать практически единообразной.

Минфин России также считает, что для целей исчисления налога на прибыль доход от реализации работ признается на дату не составления, а подписания акта приема-передачи работ (Письма от 01.06.2006 N 03-03-04/1/490, от 20.01.2009 N 07-02-06/08).

В то же время в судебной практике «с подачи» налоговых органов встречаются единичные решения, обусловленные противоположной логикой. Так, в Постановлении АС Московского округа от 24.03.2015 N А40-25944/2014 на основании норм п. 1 ст. 39 (определение реализации), п. 5 ст. 38 (определение услуг) сделан вывод о том, что доход от реализации услуги определяется на дату ее фактического потребления заказчиком (дату фактического оказания услуги). Дело касалось услуг по передаче электроэнергии при неподписании заказчиком акта оказания услуг по причине несогласия с информацией исполнителя об объемах переданной электроэнергии. Определением ВС РФ от 21.07.2015 N 305-КГ15-7488 налогоплательщику отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

С учетом расходов тоже все не так просто.

Если заказчик отказался подписать акт сдачи-приемки, то учесть стоимость работ в расходах по прибыли ему безопаснее на дату вступления в силу судебного решения, обязывающего заказчика оплатить выполненные работы (Подпункт 13 п. 1 ст. 265, подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ; Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102335@.). Такой подход коррелирует с позицией Минфина о том, что при разногласиях по объему и стоимости выполненных работ подрядчик учитывает доходы на дату признания долга заказчиком либо на дату вступления в силу решения суда (Письмо Минфина России от 31.12.2014 N 03-03-06/1/68990).

Если работы были приняты, но впоследствии заказчик выявил недостатки и стоимость работ была уменьшена по решению суда или по соглашению с подрядчиком, то заказчику потребуется сдать уточненку и доплатить налог на прибыль и пени (Пункт 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ).

Хотите такую же консультацию?