Налогообложение ПИФа

Плательщиками налога на прибыль в соответствии с нормами ст. 246 НК РФ признаются:

— российские организации;

— иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ организациями в целях налогообложения признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации.

Исходя из п. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах» паевой инвестиционный фонд — обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

Т.е. в силу Закона ПИФ юридическим лицом не является, из чего можно сделать вывод о том, что ПИФ не может считаться плательщиком налога на прибыль и обязанностей по исчислению налога на прибыль организаций у него не возникает. Такой вывод подтверждается Письмом Минфина России от 3 июня 2013 г. N 03-03-06/1/20156.

Доходы, возникающие в процессе управления ПИФом, рассматривающиеся как прирост имущества фонда (например, банковские проценты, дивиденды и проценты по ценным бумагам, доходы от реализации и передачи в пользование недвижимости), не могут быть признаны налогооблагаемыми у ПИФов.

Результаты работы ПИФа не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли и у владельцев паев по причине того, что они являются общими для всех участников и не подлежат распределению до момента предъявления пая к погашению или ликвидации ПИФа.

Учитывая изложенное, при реализации земельного участка ПИФ не должен исчислять и уплачивать налог на прибыль.

Следовательно, управляющая компания паевого инвестиционного фонда, действующая в качестве доверительного управляющего, является налогоплательщиком налога на прибыль организаций.

Налогообложение доходов у пайщиков, являющихся физическими лицами

При этом сделки с имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, совершает управляющая компания от своего имени, указывая, что она действует в качестве доверительного управляющего (статья 11 Федерального закона N 156-ФЗ).

Согласно статье 1015 Гражданского кодекса Российской Федерации управляющая компания паевого инвестиционного фонда, действующая в качестве доверительного управляющего, является коммерческой организацией, за исключением унитарного предприятия.

При выплате промежуточных доходов физическим лицам — участникам ПИФа данные суммы подпадают под налогообложение НДФЛ. В данном случае у управляющей компании, выплачивающей доход, на основании ст. 226 НК РФ возникает обязанность по выполнению функции налогового агента — удержанию налога у источника выплаты. Налог следует удерживать по ставке 13%.

При операциях купли-продажи инвестиционных паев закрытых и интервальных паевых инвестиционных фондов, не обращающихся на организованном рынке, рыночной ценой инвестиционного пая признается цена, определяемая для таких паев в соответствии с пунктом 4 статьи 212 настоящего Кодекса.

Налогообложение доходов у пайщиков, являющихся иностранным юридическим лицом

При выплате промежуточного дохода владельцу инвестиционного пая — иностранной организации у управляющей компании возникает обязанность налогового агента по уплате налога на прибыль (п. 6 ст. 309 НК РФ).

При этом если владелец инвестиционного пая — иностранная организация является резидентом государства, с которым у Российской Федерации имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, то доходы, полученные от выплаты промежуточного дохода владельцу инвестиционного пая, должны облагаться с учетом положений такого соглашения (ст. 7 НК РФ).

В отношении налогообложения выплат промежуточного дохода владельцу инвестиционного пая — иностранной организации Минфин России выпустил ряд Писем, в которых указал, что такие выплаты должны подразделяться на доходы в зависимости от состава имущества, находящегося в доверительном управлении, с учетом норм соответствующих статей соглашений об избежании двойного налогообложения (Письма от 14.03.2013 N 03-08-05/7850, от 15.05.2013 N 03-08-05/16954).

Указанная периодическая выплата дохода в пользу владельца инвестиционного пая от доверительного управления имуществом, составляющим закрытый паевой инвестиционный фонд, фактически может состоять из:

— дохода в виде процентов;

— дохода в виде дивидендов;

— дохода от отчуждения недвижимого имущества;

— дохода от сдачи недвижимого имущества в аренду и (или) субаренду и др.

Если распределяется доход от реализации земельного участка, то

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 6 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5 декабря 1998 г. (далее — Соглашение) доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от недвижимого имущества (включая доход от сельского или лесного хозяйства), находящегося в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Т.е. этот доход подлежит налогообложению в РФ, и у управляющей организации возникают обязанности налогового агента по налогу на прибыль.

Если распределяется доход от переуступки ДДУ, то налогообложение доходов кипрской организации следует производить в соответствии с положениями ст. 22 «Другие доходы» Соглашения, п. 1 которой предусмотрено, что виды доходов резидента Договаривающегося Государства независимо от источника их возникновения, о которых не говорится в предыдущих статьях Соглашения, подлежат налогообложению только в этом государстве. Т.е. доход облагается на Кипре.

Чтобы управляющая организация не удерживала налог в РФ при выплате дохода в соответствии с положением, предусмотренным международным соглашением, она должна получить от иностранной компании (п. 1 ст. 312 НК РФ):

1. документ, подтверждающий ее постоянное местонахождение в государстве, с которым заключен международный договор;
2. документ, подтверждающий фактическое право иностранной организации на получение дохода.