Смена адреса — налоговые последствия

Отчетность по налогу на прибыль, НДС и налогу,

уплачиваемому в связи с применением УСН

Начнем с налога на прибыль, НДС, налога при УСН. Для всех этих налогов правила уплаты поставлены в зависимость от места нахождения компании (ст. 288 НК РФ для налога на прибыль, п. 6 ст. 346.21 для УСН, п. 2 ст. 174 НК РФ для НДС).

Место нахождения компании для налоговых целей определяется местом ее налогового учета по правилам ст. 83 НК РФ. Процедура налоговой перерегистрации компании, сменившей адрес, происходит без участия налогоплательщика. Дело компании на основании сведений из ЕГРЮЛ пересылается из одной ИФНС в другую. При этом до даты отражения в ЕГРЮЛ нового адреса компания продолжает числиться на налоговом учете по старому адресу, а со дня внесения изменения в ЕГРЮЛ — уже по новому. Другими словами, момент «налогового переезда» зависит не от момента получения дела новой ИФНС и не от момента выдачи нового свидетельства о постановке на учет, а исключительно от даты внесения изменений в ЕГРЮЛ.

Получается, что при переезде бухгалтеру нужно отслеживать, внесены ли на момент перечисления налога изменения в ЕГРЮЛ. Сумма налога перечисляется в бюджет по месту прежнего нахождения, если платеж производится до момента внесения в ЕГРЮЛ записи о смене места нахождения. После же появления такой записи налог нужно платить в бюджет по новому адресу. Это правило действует при перечислении как налога, так и любых авансовых платежей (как квартальных, так и ежемесячных, в том числе рассчитываемых по фактической прибыли).

Схожим образом обстоит ситуация и с декларациями по этим налогам. Порядки заполнения деклараций по налогу на прибыль, УСН и НДС содержат одинаковые положения о том, что в отчетности нужно указать КПП, который присвоен организации тем налоговым органом, в который представляется декларация. При этом КПП указывается согласно документу, подтверждающему постановку на учет организации в налоговом органе (см. п. 3.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль, утвержденного Приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@, п. 18 Порядка заполнения декларации по НДС, утвержденного Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@, п. 3.2 Порядка заполнения декларации по УСН, утвержденного Приказом ФНС России от 26.02.2016 N ММВ-7-3/99@).

Таким образом, правила представления декларации аналогичны правилам уплаты налога. Ведь постановка на учет зависит от даты внесения изменений в ЕГРЮЛ. Так что если декларация сдается до момента внесения записи в ЕГРЮЛ об изменении места нахождения юридического лица, то она направляется в прежнюю налоговую инспекцию с указанием действующего на этот момент КПП, присвоенного этой инспекцией. А все декларации, которые подаются после изменения сведений в ЕГРЮЛ, направляются уже в новую инспекцию с указанием присвоенного ей КПП. При этом не важно, к какому периоду относится декларация: до переезда или после.

Единственное, на что еще нужно обратить внимание, — код ОКТМО.

Тут правила отличаются. В декларации по УСН есть специальные строки (030 — 060 раздела 1.1), где отражается факт смены места нахождения в течение года с указанием соответствующих кодов ОКТМО — текущего и предыдущего, действовавшего на момент перечисления налога (п. 4.2 Порядка заполнения декларации по УСН). А вот в декларациях по НДС и налогу на прибыль таких строк нет. В этих декларациях нужно указывать ОКТМО той территории, на которой осуществляется уплата налога (см. п. 34.1 Порядка заполнения декларации по НДС и п. 4.1.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль). А значит, если налог был уплачен до переезда, а декларация подается после, то нужно указать прежний ОКТМО.

Пример 1. Предположим, организация, применяющая ОСН, сменила адрес в июле 2017 г. (дата внесения записи в ЕГРЮЛ — 20.07.2017).

Налоговую декларацию по налогу на прибыль за полугодие компания должна была подать в прежнюю инспекцию, если делает это до 19.07.2017 включительно. А с 20 июля такая декларация должна представляться уже в налоговый орган по новому адресу с указанием соответствующих КПП и ОКТМО (п. 4.1.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).

Аналогично и с декларацией по НДС. Декларация за II квартал должна быть подана в прежнюю ИФНС, если отправка происходит до 19.07.2017 включительно. А после этой даты декларация сдается в новую налоговую инспекцию с указанием ее КПП и ОКТМО (п. 34.1 Порядка заполнения декларации по НДС).

При реорганизации порядок будет аналогичным, с новым наименованием (преобразованием из ЗАО в АО) декларации подаются только после внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ.

Отчетность по НДФЛ

В пункте 7 ст. 226 НК РФ сказано, что сумма налога, удержанная налоговым агентом, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе. При этом налоговые агенты — российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Как видим, ключевым моментом, определяющим ИФНС, куда надо перечислить налог, является место нахождения организации. А значит, действует тот же принцип, что и у рассмотренных нами выше налогов: если срок перечисления (а он, напомним, установлен п. 6 ст. 226 НК РФ) наступает в период, когда по данным ЕГРЮЛ организация еще не переехала, то НДФЛ уходит в бюджет на реквизиты прежней инспекции. А если на дату наступления срока перечисления налога в ЕГРЮЛ числится уже новый адрес, то и налог перечисляется на соответствующие ему реквизиты. При этом суммы, уплаченные до переезда, не пропадут, так как после снятия компании с учета прежняя инспекция передаст в новый налоговый орган карточку расчетов с бюджетом налогового агента по соответствующему ОКТМО (письмо ФНС России от 27.12.2016 N БС-4-11/25114@).

С порядком такой передачи карточек и связаны особенности представления отчетности по НДФЛ, к которой у налоговых агентов, напомним, относятся ежеквартальный расчет по форме 6-НДФЛ и годовые справки по форме 2-НДФЛ. Обе эти формы предусматривают указание КПП и ОКТМО, которые меняются при переезде организации. Причем в новой налоговой карточке суммы НДФЛ, перечисленные по разным ОКТМО, не объединяются, что накладывает особенности на сдачу отчетности.

Эти особенности детально разобраны в письме ФНС России от 27.12.2016 N БС-4-11/25114@. В нем говорится, что налоговый агент, сменивший место нахождения, отчетность по НДФЛ сдает в налоговый орган по новому месту нахождения. Но при этом расчет по форме 6-НДФЛ и справки по форме 2-НДФЛ подаются отдельно за период до переезда и после с указанием ОКТМО по прежнему и по новому месту нахождения (за соответствующие периоды). То есть при переезде надо будет сдать два комплекта отчетности, в первый из которых включаются данные о доходах и налоге за период до переезда, а во второй — с момента постановки на учет по новому месту нахождения. При этом отличие состоит только в коде ОКТМО.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1.

Расчет по форме 6-НДФЛ за полугодие сдается в прежнюю или в новую инспекцию в зависимости от даты представления (до 19 июля — расчет должна получить прежняя ИФНС, а после — новая). При этом в нем указывается соответствующая инспекция, в которую сдается расчет, КПП и старый ОКТМО.

Когда же подойдет срок подачи расчета за девять месяцев 2017 г., необходимо будет представить в налоговую инспекцию по новому месту нахождения два расчета. При этом в первом из них будет указан ОКТМО по прежнему месту нахождения организации и отражены операции за период с 1 по 19 июля. А во втором будет указан ОКТМО по новому месту нахождения и отражены операции за период с 20 июля по 30 сентября.

Схожим образом оформляются и справки по форме 2-НДФЛ, которые организация будет подавать в новую инспекцию в 2018 г.: за период с 1 января по 19 июля доходы отражаются в одной справке (с прежним ОКТМО), а за период с 20 июля по 31 декабря — во второй (с новым ОКТМО).

Федеральный закон от 27.11.2017 N 335-ФЗ ввел в действие новый пункт ст. 230 НК РФ — п. 5, который регламентирует правила сдачи отчетности по НДФЛ в случае реорганизации бизнеса. Независимо от формы реорганизации (присоединение, разделение, преобразование, слияние) правопреемник обязан сдать за реорганизованную структуру в налоговые органы по месту своего учета формы 2-НДФЛ и отчет 6-НДФЛ, если это не было сделано реорганизуемым предприятием.

Т.е. при реорганизации до даты внесения записи в ЕГРЮЛ Вы должны сдать 2-НДФЛ и 6-НДФЛ.

Отчетность по страховым взносам

Согласно п. 11 ст. 431 НК РФ взносы перечисляются по месту нахождения организации. Значит, до момента смены адреса в ЕГРЮЛ взносы уплачиваются по прежнему месту нахождения, а после — по новому.

В соответствии с п. 5.2 Порядка заполнения расчета по страховым взносам (утвержден Приказом ФНС России от 10.10.2016 N ММВ-7-11/551@) при заполнении поля «Код по ОКТМО» указывается код муниципального образования, межселенной территории, населенного пункта, входящего в состав муниципального образования, на территории которого осуществляется уплата страховых взносов. Таким образом, исходя из буквального толкования Порядка заполнения расчета по страховым взносам, при переезде плательщику придется представить отдельные расчеты с разбивкой по кодам ОКТМО, на территории которых уплачивались страховые взносы. То есть получается, что в данном случае нужно действовать по аналогии с отчетностью по НДФЛ.

При реорганизации подача расчета по страховым взносам будет аналогична сдачи отчетности по НДФЛ, т.е. либо ее сдает организация до преобразования либо ее правопреемник.

Отчетность по региональным налогам

Начнем с налога на имущество организаций. Напомним, что согласно п. 3 ст. 383 НК РФ по месту нахождения организации налог платится в отношении имущества, находящегося на балансе организации. Но если на балансе есть объекты недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, налог и авансовые платежи нужно уже перечислять в бюджет по месту нахождения таких объектов (п. 6 ст. 383 НК РФ). Точно так же нужно поступать и с объектами недвижимости, в отношении которых налог рассчитывается по среднегодовой стоимости, если эти объекты располагаются вне места нахождения компании (ст. 385 НК РФ). Наконец, в силу ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений.

Из всего этого многообразия только в отношении налога, уплачиваемого в соответствии с п. 3 ст. 383 НК РФ (то есть по месту нахождения организации), действует то же самое правило, что и в отношении налога на прибыль (НДС, налога при УСН): место перечисления налога определяется по данным ЕГРЮЛ. Во всех остальных случаях переезд компании никак не влияет на место уплаты налога.

Сложнее обстоит ситуация с декларацией по налогу на имущество. Согласно п. 4.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество (утвержден Приказом ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895) в разделе 1 декларации по строке 010 указывается код по ОКТМО, по которому подлежит уплате сумма налога. Выходит, что если налог был уплачен по месту нахождения организации до переезда, а декларация подается после, то нужно указать старый ОКТМО.

Реорганизация

Согласно п. 1 ст. 379 НК РФ налоговый период по налогу на имущество организаций определяется как календарный год.

На основании п. 3 ст. 55 и п. 6 ст. 80 НК РФ реорганизованное лицо обязано представить налоговую декларацию по налогу на имущество за последний налоговый период.

Правопреемник обязан представить декларацию по налогу на имущество в случае, если реорганизованное лицо этого не сделает.

В силу п. 2.8 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 31.03.2017 N ММВ-7-21/271@ «Об утверждении форм и форматов представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций в электронной форме и порядков их заполнения», при представлении в налоговый орган по месту учета правопреемника декларации за последний налоговый период за реорганизованное лицо в титульном листе (листе 01) в поле «По месту нахождения (учета)» указывается код 215, а в верхней его части указываются ИНН и КПП правопреемника. В поле «Налогоплательщик» указывается наименование реорганизованного лица.

Поле «ИНН/КПП реорганизованной организации» заполняется на основании ИНН и КПП, которые были присвоены реорганизованному лицу налоговым органом по месту его нахождения.

В разд. 1 и 2 декларации следует указать код по ОКТМО того муниципального образования, на территории которого находилось реорганизованное лицо.

Перейдем теперь к транспортному налогу. Здесь правила уплаты установлены п. 1 ст. 363 НК РФ. В этой норме сказано, что налог перечисляется в бюджет по месту нахождения транспортных средств. Местом нахождения транспортных средств (кроме водных и воздушных) на основании подп. 2 п. 5 ст. 83 НК РФ признается место нахождения организации или ее обособленного подразделения, по которому в соответствии с законодательством РФ зарегистрировано транспортное средство. В свою очередь, п. 24.3 Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации (утверждены Приказом МВД России от 24.11.2008 N 1001) предусмотрено, что регистрация транспортных средств за юридическими лицами производится по месту нахождения юридических лиц, определяемому местом их государственной регистрации.

Вроде бы все просто: транспортные средства регистрируются за организациями по месту их нахождения. Соответственно, и налог надо платить там же. Это так, но есть один важный нюанс, вытекающий из правил налогового учета, установленных в ст. 83 НК РФ. Так, в п. 1 этой нормы сказано, что организация подлежит постановке на налоговый учет по месту нахождения принадлежащих ей транспортных средств. А проводится такая регистрация налоговиками самостоятельно на основании данных, поступающих из ГИБДД (п. 5 ст. 83 НК РФ).

Получается, что при изменении места нахождения компания перестает числиться в прежней ИФНС как налогоплательщик по месту нахождения, но продолжает находиться там на учете как владелец транспортного средства. Такой учет будет вести прежняя инспекция вплоть до получения из ГИБДД данных о снятии с регистрационного учета транспортных средств в связи с изменением места нахождения компании. Такой двойной учет означает, что формально организация должна уплачивать налог и отчитываться одновременно перед двумя налоговыми инспекциями: перед новой в силу прямого указания в ст. 363 НК РФ и перед прежней, так как до поступления данных из ГИБДД состоит в ней на учете по месту нахождения транспортных средств.

Ответ на вопрос о том, как же все-таки поступить, содержится в п. 5.1 Порядка заполнения декларации по транспортному налогу (утвержден Приказом ФНС России от 05.12.2016 N ММВ-7-21/668@). В нем сказано, что в случае изменения места нахождения организации и снятия с учета в течение налогового периода транспортного средства на территории, подведомственной налоговому органу, по предыдущему месту нахождения организации декларация представляется в налоговый орган по новому месту нахождения организации и регистрации транспортного средства. При этом раздел 2 декларации представляется по каждому ОКТМО, на территории которых зарегистрированы (были зарегистрированы) в налоговом периоде на налогоплательщика транспортные средства с учетом коэффициента владения транспортным средством, определяемого по коду строки 160 декларации.

Как видим, ФНС России в части отчетности не делает поправки на двойной учет налогоплательщика. Полагаем, что эту же логику можно применить и в части уплаты налога. Поэтому, на наш взгляд, нужно руководствоваться положениями ст. 363 НК РФ и с момента смены адреса в ЕГРЮЛ уплачивать налог (в том числе и за период до переезда) по новому месту нахождения. Подтверждает это и ст. 83 НК РФ, из положений п. 5 которой можно сделать вывод, что смена места нахождения организации влечет также и смену места нахождения транспортных средств для целей налогообложения. Без какой-либо зависимости от постановки на учет налогоплательщика по месту регистрации транспортных средств.

Реорганизация

Согласно п. 1 ст. 360 НК РФ налоговым периодом по транспортному налогу признается календарный год.

С учетом требований п. 3 ст. 55 и п. 6 ст. 80 НК РФ реорганизованное лицо обязано представить налоговую декларацию по транспортному налогу за последний налоговый период.

Если реорганизованное лицо не представит налоговую декларацию по транспортному налогу за последний налоговый период, его обязанность должен будет исполнить правопреемник.

В соответствии с п. 2.8 Порядка заполнения налоговой декларации по транспортному налогу, утвержденного Приказом ФНС России от 05.12.2016 N ММВ-7-21/668@ «Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по транспортному налогу в электронной форме и Порядка ее заполнения», при представлении в налоговый орган по месту учета правопреемника декларации за последний налоговый период за реорганизованное лицо в титульном листе в поле «По месту нахождения (учета) (код)» указывается код 260, а в верхней его части указываются ИНН и КПП правопреемника. В поле «Налогоплательщик» указывается наименование реорганизованного лица. В поле «Код по ОКТМО» указывается код того муниципального образования, на территории которого находилось реорганизованное лицо.

В поле «ИНН/КПП реорганизованной организации» указываются соответственно ИНН и КПП, которые были присвоены реорганизованному лицу налоговым органом по месту его нахождения.

Код налогового периода следует указать 50 (п. 3.2.6 Порядка заполнения налоговой декларации по транспортному налогу).

Так же Вам целесообразно провести сверку со старой ИФНС.

Заявление о проведении сверки компания подает в инспекцию по прежнему месту учета (п. 7 ст. 45 НК РФ и п. 3 Регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами, утв. Приказом ФНС России от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@)

В результате сверки бухгалтер получает акт совместной сверки расчетов по форме, утвержденной ФНС России (Приказ от 20.08.2007 N ММ-3-25/494@).

Если обнаружена недоимка, ее нужно погасить по реквизитам прежней инспекции.

Заявление о возврате переплаченной суммы налога также подается в ту инспекцию, которая проводила сверку (Определение ВАС РФ от 10.09.2009 N ВАС-11628/09).

При смене адреса фирмы ИФНС сама уведомит ФСС РФ, ПФР и органы статистики (п. 3.1 ст. 11 Закона N 129-ФЗ и п. 9 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 22.12.2011 N 1092). А вот банк и других контрагентов (своих поставщиков, покупателей и пр.) оповестите самостоятельно. Для этого напишите им уведомление в свободной форме (примерный образец – в приложенных файлах). В нем сообщите новый адрес и приложите к письму копию подтверждающего документа (листа записи ЕГРЮЛ).