Как доказать ФНС, что цены договора рыночные

Наша организация (заказчик) с подрядчиками заключала договора на выполнение СМР (объекты коммерческие без привлечения бюджетных средств, т.е. дома, жилые и нежилые помещения, дороги т.п., по договорам ДДУ и купли-продажи). Материалы использовались заказчика. Стороны ежемесячно подписывали акты выполненных работ по форме КС-2. В актах формы КС-2 применялись Территориальные единичные расценки (ТЕР). По условиям заключенных договоров подрядчики учитывали в КС-2 заработную плату работников и накладные расходы, а затем полученную сумму умножали на договорной коэффициент 4,5. Данный договорной коэффициент был предусмотрен договором, чтобы увеличить размер заработной платы работников по рыночным ценам, учесть работы в вечернее и ночное время, в зимнее время работы, дополнительные расходы и работы и т.д., т.к. в ТЕРах расценки ниже и они для бюджетных организаций рассчитаны (или они используются при госконтрактах). Мы считаем, что ТЕры носят разъяснительный характер. Работы фактически выполнены и часть объектов введены в эксплуатацию. Налоговый орган пытается опротестовать договорной коэффициент 4,5, считая что его применять было нельзя и работы завышены. Права ли наша организация в том, что между коммерческими организациями могут быть заключены договора по вышеуказанной методике? Прав ли налоговый орган? Какая имеется арбитражная практика по данному вопросу? На какие нормы законодательства можно сослаться, чтобы построить линию возражения. Спасибо. Надеемся на полный ответ.

Илона

Наш ответ

Установление размера цены, избрание надлежащей формы договора напрямую влияют на налоговые обязательства, которые возникнут в результате исполнения обязательств по такому договору. Однако прежде чем давать правовую оценку таким последствиям, необходимо определиться с основными принципами установления цены и налоговых обязательств.

В силу п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления. Таким образом, по общему правилу цена устанавливается сторонами договора самостоятельно, если к регулированию возникших правоотношений не применяются какие-либо специальные нормативно-правовые акты.

Вместе с тем для целей налогообложения установлены некоторые особенности. В частности, согласно п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

А пунктом 3 ст. 105.3 НК РФ установлена презумпция соответствия цены договора рыночной цене. (При определении налоговой базы с учетом цены, примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если ФНС не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с п. 6 названной статьи).

В настоящее время вопросы получения налогоплательщиком налоговой выгоды (в том числе необоснованной) решаются с учетом положений ст. 54.1 НК РФ (применяется с августа 2017 года), которая определяет:

— какие действия налогоплательщика могут быть признаны злоупотреблением правами;

— условия признания расходов и применения вычетов по имевшим место сделкам (операциям).

Одним из условий признания расходов и применения вычетов, определенных п. 2 ст. 54.1, фактически является условие о наличии деловой цели сделки (операции), которая не должна быть связана исключительно с уменьшением налогового бремени. Чтобы сделать вывод о неправомерности получения налоговой выгоды, инспекторы должны доказать, что сделка не имеет разумного объяснения, при этом они не вправе навязывать налогоплательщику тот или иной вариант построения хозяйственной операции (см. также Письма ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@, от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@). Даже если умысел не обнаружен, но доказаны факты создания формального документооборота и подмены действительных исполнителей сделки фиктивными лицами, налогоплательщика ждет доначисление соответствующих сумм налога.

Впрочем, такой подход к доказыванию получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды не нов, изначально он сформирован Пленумом ВАС в Постановлении от 12.10.2006 N 53, положениями которого руководствовались суды при рассмотрении дела N А45-23514/2016. Поэтому выводы, сделанные арбитрами в данном споре, по нашему мнению, актуальны для нынешней правоприменительной практики.

Учитывая изложенное, если Ваша сделка преследовала только деловую цель, то пока не доказано иного, стоимость с учетом коэффициента, указанная в договоре, является рыночной.

Судебная практика

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 10.03.2009 по делу N А27-929/2009-6

Требование: О признании незаконным и отмене решения Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области, г. Новокузнецк.

…Работы производились в соответствии с договором строительного подряда (ст. 740 ГК РФ), оплата выполненных работ производилась в размере предусмотренном сметой, смета составлялась подрядчиком и утверждалась, в дальнейшем сторонами договора подряда.. Согласно пункту З статьи 709 ГК РФ, с момента утверждения сметы заказчиком и подрядчиком она является неотъемлемой частью договора подряда и в соответствии с п. 1 ст. 746 ГК РФ оплата выполненных работ производится согласно смете. Никаких дополнительных требований к составлению сметной документации, тем более применение упомянутых коэффициентов, ГК РФ не выдвигает.

Таким образом, вина ЗАО «Водоканал» в завышении коэффициентов и расценок отсутствует, так как смета составлялась подрядчиком, а налоговый орган не вправе изменять условия заключенного договора (части цены).

Ссылка Межрайонной инспекции на Методику определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), является необоснованной, так как, согласно абзацу 2, раздела I, Методики (МДС 81-35.2004), положения методики рекомендуются для использования организациями, независимо от ведомственной принадлежности и форм собственности, осуществляющими строительство с привлечением средств государственного бюджета всех уровней и государственных внебюджетных фондов, а так же внебюджетных источников финансирования. Из этого следует, что положения Методики носят рекомендательный характер, и не являются обязательными для организаций осуществляющих строительство за счет собственных средств.

Решение: Требование удовлетворено.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2010 по делу N А27-5125/2010 по ЗАО «Энерго-строительная компания Сибири»

Налоговый орган полагал, что расходы Общества (заказчика) и вычет НДС завышены, так как субподрядчики неправомерно применяли коэффициент зимнего удорожания при выполнении СМР в летний период. Общество пояснило, что необходимость включения коэффициента зимнего удорожания в стоимость субподрядных работ вызвана наличием такого условия в договоре подряда, коэффициент согласован сторонами, рассчитан на весь период действия договора, стоимость работ оплачена заказчиком с учетом данного коэффициента, генподрядчик оплатил работы субподрядчиков по условиям договора также с учетом коэффициента зимнего удорожания. Суд признал решение инспекции неправомерным, поскольку стороны в договоре субподряда предусмотрели, что зимнее удорожание оплачивается круглогодично. Договор не признан недействительным, следовательно, правомерно применен Обществом при расчете стоимости субподрядных работ, выполняемых в летний период. В соответствии со ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Определение ВС РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651

по делу N А63-11506/2014 — в пользу налогоплательщика

Общество в 2012 г. осуществляло поставку сжиженного газа своим контрагентам — четырем индивидуальным предпринимателям. Инспекция, проводившая выездную налоговую проверку, посчитала, что контрагенты являются взаимозависимыми с обществом лицами, поскольку эти лица находились в трудовых отношениях с обществом (его генеральным директором). По мнению инспекции, факт заключения сделок с взаимозависимыми лицами свидетельствовал о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Основанием для доначислений послужил вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы ввиду осуществления поставок по более низким по сравнению с иными покупателями ценам, не соответствующим среднерыночным, сложившимся в данном регионе.

Суд первой инстанции поддержал позицию общества и указал на недоказанность инспекцией факта получения обществом необоснованной налоговой выгоды. Суды апелляционной и кассационной инстанций поддержали позицию инспекции. Напомним, что в Определении ВС РФ от 26.02.2016 N 308-КГ15-16651 о передаче дела для рассмотрения судебной коллегией по экономическим спорам ВС РФ приводится два аргумента общества, послужившие основанием для передачи дела на рассмотрение судебной коллегией:

— нарушение п. 3 ст. 105.3 НК РФ о презумпции рыночных цен в сделках между взаимозависимыми лицами, которая может быть опровергнута только ФНС России;

— неправильное применение в деле норм НК РФ о признании лиц взаимозависимыми и неверность примененных при исчислении налогов цен.

Судебная коллегия ВС РФ отменила постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, оставив в силе решение суда первой инстанции. В частности, судебная коллегия обратила внимание на следующие обстоятельства:

— во время выездной налоговой проверки инспекция вышла за пределы своих полномочий, произведя корректировку цен на основании гл. 14.3 НК РФ по сделкам со взаимозависимыми лицами, так как п. 3 ст. 105.3 НК РФ установлен принцип презумпции рыночной цены сделки и доказать обратное возможно только путем проведения специальной проверки, инициируемой ФНС России на основании ст. 105.17 НК РФ;

— взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами;

— для проведения сравнения цен по сделке с использованием гл. 14.3 НК РФ территориальным налоговым органам необходимо подтвердить получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (в соответствии с положениями Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды»).

Судебная коллегия пришла к выводу, что в данном деле инспекцией не было установлено иных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии разумных экономических целей совершения хозяйственных операций, поэтому отсутствовали и основания для доначислений.

Определение ВС РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920

по делу N А40-63374/2015 — в пользу налоговых органов

В Определении ВС РФ от 22.07.2016 N 305КГ16-4920 по делу о проверке цены реализации недвижимости в сделках между взаимозависимыми лицами суд поддержал позицию налоговых органов по доначислению налога на прибыль и НДС по сделкам, не признающимся контролируемыми.

В данном судебном деле налоговые органы признали цены, использованные в сделках по реализации объектов недвижимого имущества взаимозависимыми лицами, не соответствующими рыночному уровню.

Суть дела заключалась в следующем. В 2011 — 2012 гг. налогоплательщик — российская компания (далее — компания) реализовала три объекта недвижимого имущества в пользу организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения. В рамках выездной налоговой проверки налоговые органы проверили правильность применения цены реализации объектов недвижимости. Так, в отношении одного из объектов была назначена экспертиза его рыночной стоимости, по результатам которой установлено, что рыночная стоимость оценки объекта отклоняется от договорной стоимости объекта на 2799% в сторону увеличения. В отношении остальных двух объектов недвижимости рыночная стоимость была исчислена налоговыми органами исходя из кадастровой стоимости с поправкой на коэффициент инфляции на период реализации зданий. В результате было выявлено, что цена реализации каждого из объектов недвижимости значительно отклонялась от рыночной стоимости в меньшую сторону.

Основываясь на свидетельских показаниях и выписках из ЕГРЮЛ, налоговые органы определили, что руководитель компании являлся руководителем двух организаций-покупателей недвижимости, а также вместе с сыном выступал учредителем компаний, участвующих в сделках. Таким образом, налоговые органы пришли к выводу о взаимозависимости участников сделок.

По результатам проведенных мероприятий налоговые органы заключили, что действия взаимозависимых лиц были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС, а компания намеренно реализовала взаимозависимым лицам объекты недвижимости по заниженной стоимости с целью сохранения за последними права на применение упрощенной системы налогообложения.

В защиту своей позиции компания привела довод о том, что налоговые органы вышли за пределы своих полномочий, проверяя соответствие цен сделок рыночному уровню в рамках выездной проверки, поскольку определение дохода в контролируемых сделках может производиться лишь ФНС России.

Данный довод не был принят судом ввиду того, что рассматриваемые сделки не признаются контролируемыми: цена по каждой из них не превышает установленный порог в 60 млн руб. Следует отметить, что по результатам оценки все рассматриваемые сделки должны быть отнесены к категории контролируемых сделок (установленная рыночная цена по каждой из них превышает порог), однако данное обстоятельство не нашло отражения в Определении ВС РФ. По мнению суда, проверка цен в сделках, которые не признаются контролируемыми в соответствии со ст. 105.14 НК РФ, но были осуществлены между взаимозависимыми лицами, может проводиться территориальными налоговыми органами в рамках выездных и камеральных налоговых проверок. При этом в рамках проверки налоговым органам необходимо доказать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы путем манипулирования ценой в сделках. Верховный Суд согласился с выводами судов предыдущих инстанций о том, что налоговыми органами было доказано, что деятельность взаимозависимых лиц была направлена на занижение доходов и дальнейшее дробление бизнеса с целью минимизации уплачиваемых налогов и, как следствие, на получение необоснованной налоговой выгоды.

Компания также пыталась оспорить правильность проведения экспертной оценки одного из зданий по техническим основаниям, но безуспешно.

Верховный Суд поддержал позицию налоговых органов и пришел к выводу о доказанности получения компанией необоснованной налоговой выгоды и правомерности начисления налога на прибыль и НДС исходя из рыночной стоимости реализованных объектов недвижимого имущества.

В судебной практике по рассматриваемому вопросу существуют прецеденты. Приведем из них некоторые примеры.

Судебные прецеденты в пользу налогоплательщика

В Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.12.2015 N Ф04-27106/2015 по делу N А81-165/2015 суд указал, что локальная инспекция не может проверять соответствие фактических цен уровню рыночных цен и доначислять налоги. Основными доводами были следующие обстоятельства:

— контроль соответствия цен, примененных в сделках между взаимозависимыми лицами, рыночным ценам может быть предметом лишь самостоятельной проверки, проводимой ЦА ФНС России;

— такая проверка не может быть предметом выездных и камеральных налоговых проверок, проводимых территориальными налоговыми органами (их полномочия ограничены выявлением в ходе проверки контролируемых сделок и извещением ЦА ФНС России в случае непредоставления налогоплательщиком информации о них);

— проверка соответствия фактических цен рыночным проводится лишь в отношении сделок, признаваемых контролируемыми.

В Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 02.10.2015 N Ф06-409/2015 по делу N А55-25768/2014 суд указал, что проверка локальной инспекции рыночных цен является недопустимой, поскольку проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами проводится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по месту его нахождения.

Положительными для налогоплательщиков являются следующие судебные решения: Постановления АС Северо-Западного округа от 18.02.2016 по делу N А05-4564/2015; АС Западно-Сибирского округа от 25.02.2015 N Ф04-15936/2015 по делу N А03-11598/2014; от 22.01.2015 N Ф04-14081/2014 по делу N А45-17329/2013 и др.

Судебные прецеденты в пользу налоговых органов

В Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 06.10.2015 N Ф10-3092/2015 по делу N А36-4528/2014, по мнению суда, контроль соответствия фактических цен уровню рыночных цен в рассматриваемом деле был правомерен, поскольку в деле имел место не контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, а оценка сделки, как направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, и налоговым органом было доказано наличие в действиях общества необоснованной налоговой выгоды, уклонение от налогообложения в результате манипулирования налогоплательщиком ценами в сделках между взаимозависимыми лицами, не признаваемых контролируемыми, может рассматриваться как получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, и на этом основании возможно доказывание этого факта в рамках выездных и камеральных проверок, проводимых территориальными налоговыми органами.

В Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.02.2016 N Ф04-28821/2015 по делу N А70-2021/2015 суд обосновал свое решение следующим выводом: налоговому органу в силу ст. ст. 40, 105.3 НК РФ посредством применения методов, установленных гл. 14.3 НК РФ, предоставлено право определять доходы (прибыль, выручку) для целей налогообложения по всем сделкам со взаимозависимыми лицами, а не только по тем, которые являются контролируемыми.

Хотите такую же консультацию?