Учет подъемных при переезде сотрудника в другую местность в филиал

Страховые взносы.

Спорный вопрос.

Позиция Минфина России и ФНС России (с 2017 г.)

«Вне зависимости от основания принятия на работу иногороднего работника (на общих основаниях или в порядке переезда работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность) суммы возмещения такому работнику расходов по найму жилого помещения подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке» (Письмо ФНС России от 17.10.2017 N ГД-4-11/20938@).

Позиция Минтруда России (до 2017 г.)

Компенсация найма жилья, выплачиваемая работнику, переехавшему в другой город для работы в филиале организации, не подпадает под действие подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ и не освобождается от обложения страховыми взносами (Письмо Минздравсоцразвития России от 05.08.2010 N 2519-19).

Позиция судов по спорам за период до 2017 г.

1. Компенсации обществом расходов по найму жилых помещений работникам на время действия трудовых договоров относятся к компенсации расходов работников при переезде на работу в другую местность применительно к положениям ст. ст. 165, 169 ТК РФ. Спорные выплаты не подлежат включению в базу для исчисления страховых взносов (Постановления Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30.09.2014 по делу N А43-23628/2013, от 13.02.2015 N Ф02-303/2015, Арбитражного суда Уральского округа от 17.12.2014 N Ф09-7555/14, ФАС Уральского округа от 26.03.2014 N Ф09-969/14).

Комментарий. Есть принципиальная разница между понятиями «компенсация затрат, понесенных работником при исполнении трудовых обязанностей» (ст. 164 ТК РФ) и «компенсация затрат в связи с проживанием» в период, когда работник фактически не исполняет трудовые обязанности. Приведенные решения не отвечают нормам законодательства о труде.

2. Возмещение расходов работников на аренду жилого помещения носит социальный характер и не обладает признаками заработной платы и не облагаются страховыми взносами (Постановления Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.06.2016 N Ф02-3020/2016, Арбитражного суда Московского округа от 13.10.2016 N Ф05-15064/2016, Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.01.2016 по делу N А56-27541/2015, Арбитражного суда Уральского округа от 16.01.2015 N Ф09-9181/14, Третьего арбитражного апелляционного суда от 01.12.2016 по делу N А33-14020/2016, Пятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2016 N 05АП-8924/2016, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2017 N 07АП-4599/2017, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2017 N 13АП-32486/2016, Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2016 по делу N А13-10637/2016, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2016 N 18АП-11267/2016, от 13.09.2016 N 18АП-10335/2016, Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2017 N 20АП-1605/2017, от 09.11.2016 N 20АП-6138/2016 и др.).

Комментарий. В этом подходе есть логика: размеры социальных пособий и пенсии не могут зависеть от размера предоставляемых работнику социальных благ.

Минфин России решает вопрос об обложении рассматриваемых выплат страховыми взносами предельно жестко: любые расходы, понесенные работодателем в пользу работника, — объект обложения страховыми взносами. Поэтому работодатель-страхователь должен выбирать линию поведения с учетом готовности или неготовности решать спор в судебном порядке.

НДФЛ

Спорный вопрос.

В соответствии со ст. 169 ТК РФ при переезде на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику расходы по переезду работника и членов его семьи, провозу имущества, а также расходы по обустройству на новом месте жительства.

В п. 3 ст. 217 НК РФ установлено, что компенсационные выплаты, в том числе связанные с переездом на работу в другую местность, не облагаются НДФЛ в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством России.

По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.

Согласно позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, суммы возмещения расходов по найму жилого помещения работника, переехавшего на работу в другую местность, облагаются НДФЛ, поскольку не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ.

В то же время из п. 3 Обзора рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015 (направлен для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 03.11.2015 N СА-4-7/19206@), следует, что дохода не возникает, если жилье оплачивается в интересах работодателя. Также есть Письмо ФНС России, в котором содержится подобный вывод. Имеются судебные акты, в соответствии с которыми суммы оплаты проживания (компенсации расходов по найму жилья) работника, переехавшего на работу в другую местность, не облагаются НДФЛ.

Позиция 1. Суммы возмещения расходов по найму жилья работника, переехавшего на работу в другую местность, облагаются НДФЛ

Письмо Минфина России от 19.03.2018 N 03-15-06/16941

Разъясняется, что возмещение расходов на наем жилья для сотрудников при переезде в другую местность облагается НДФЛ в общеустановленном порядке. Данный вывод сделан с учетом ст. 169 ТК РФ и п. 3 ст. 217 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит:

Письмо Минфина России от 19.02.2018 N 03-04-06/10129

Письмо Минфина России от 12.01.2018 N 03-03-06/1/823

Письмо Минфина России от 03.11.2017 N 03-04-06/72579

Письмо Минфина России от 17.03.2017 N 03-04-06/15550

Письмо Минфина России от 14.11.2016 N 03-03-06/1/66710

Письмо Минфина России от 14.06.2016 N 03-03-06/1/34531

Письмо Минфина России от 07.12.2015 N 03-04-06/71288

Письмо ФНС России от 28.02.2018 N ГД-4-11/3931@

Письмо ФНС России от 26.02.2018 N ГД-4-11/3746@

Позиция 2. Суммы оплаты проживания (возмещения расходов по найму жилья) работника, переехавшего на работу в другую местность, не облагаются НДФЛ

Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденный Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015 (направлен для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 03.11.2015 N СА-4-7/19206@)

Из п. 3 Обзора следует, что, если организация оплачивает жилье для работников прежде всего в своих интересах, а не с целью удовлетворения личных нужд сотрудников, дохода, облагаемого НДФЛ, не возникает.

Письмо ФНС России от 17.10.2017 N ГД-4-11/20938@

Из Письма следует: уплаченные организацией в своих интересах суммы возмещения иногородним работникам расходов на наем жилья, предусмотренные трудовыми договорами и локальными актами, не облагаются НДФЛ.

Этот вывод ФНС России сделала с учетом п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015 (направлен для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 03.11.2015 N СА-4-7/19206@).

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28.08.2014 N Ф07-6326/2014 по делу N А56-50900/2013

Инспекция сочла, что организация неправомерно не удержала и не перечислила НДФЛ с сумм возмещения расходов по аренде жилья при переезде на работу в другую местность.

Суд установил, что при переезде на работу в другую местность работники самостоятельно заключали договоры найма жилого помещения. Впоследствии работодатель компенсировал расходы по найму в размере фактических затрат работника, но не более определенной в дополнительном соглашении к трудовому договору суммы в месяц.

Суд пришел к выводу, что спорные компенсации были предусмотрены трудовыми договорами и соответствуют положениям п. 3 ст. 217 НК РФ. Они связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей, и организация правомерно не включала их в налоговую базу по НДФЛ.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 по делу N А19-2330/2013

Суд установил, что организация заключала договоры аренды жилых помещений в целях ведения хозяйственной деятельности, в частности для найма руководителя и заместителя директора. Арендные выплаты связаны с исполнением иногородними сотрудниками их должностных обязанностей, предусмотренных трудовыми договорами. Они не связаны с оплатой труда и произведены в интересах самой организации.

Суд также пришел к выводу о том, что оплата проживания работников является обустройством на новом месте жительства. По мнению суда, спорные выплаты не облагаются НДФЛ.

Налог на прибыль

Если работник по предварительной договоренности с работодателем переезжает на работу в другую местность, то работодатель, согласно ТК РФ, обязан ему возместить (п. 16 Постановления Пленума ВС от 17.03.2004 N 2):

— расходы по переезду самого работника, членов его семьи и по провозу имущества (кроме случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующий транспорт);

— расходы по обустройству на новом месте жительства.

Порядок и размеры возмещения названных расходов работодатели, не относящиеся к бюджетной сфере, прописывают (ст. 169 ТК РФ):

— или в коллективном договоре;

— или в локальном акте;

— или в допсоглашениях к трудовым договорам с работниками.

В пределах сумм, закрепленных в одном из этих документов, расходы на переезд:

— не облагаются НДФЛ и страховыми взносами, в том числе «на травматизм» (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ; Письма Минфина от 04.05.2018 N 03-04-05/30234, от 17.03.2017 N 03-04-06/15550);

— учитываются в прочих «прибыльных» расходах (подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письмо Минфина от 03.11.2016 N 03-04-06/64782 (п. 2)).

Из пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ следует, что к расходам относятся суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187 для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, утвержден размер возмещения расходов в связи с переездом в другую местность. Как следует из п. 5 указанного Постановления, расходы по переезду в установленных пределах возмещаются за счет средств бюджета, а свыше установленных пределов — за счет средств работодателя. Для организаций, не финансируемых из бюджета, не установлено размера подъемных, который можно учесть в расходах.

Возникает вопрос: в каком размере организация, не финансируемая за счет бюджетных средств, может учесть в расходах суммы выплаченных подъемных?

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что подъемные учитываются в составе прочих расходов в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие данный вывод.

Ранее финансовое ведомство считало, что, пока не установлены нормы для небюджетных организаций, все работодатели в расходах по налогу на прибыль могут учитывать подъемные в размерах, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187. Аналогичное мнение высказывают и некоторые авторы.

Позиция 1. Размер устанавливается соглашением сторон трудового договора

Письмо Минфина России от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16789

Разъясняется, что подъемные учитываются в составе прочих расходов в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-04-06/6-35

Письмо Минфина России от 23.11.2011 N 03-03-06/1/773

Письмо Минфина России от 17.01.2011 N 03-04-06/6-1

Письмо Минфина России от 23.07.2009 N 03-03-05/138

Письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-03-06/2/140

Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688

Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 N КА-А40/4697-09-2 по делу N А40-34897/08-117-96

Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах подъемные, выплачиваемые на основании коллективного договора и соглашений к трудовым договорам сверх норм, которые установлены Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187. При этом суд отметил, что к данной ситуации названное Постановление неприменимо, так как организация не финансируется за счет федерального бюджета.

Позиция 2. В размере, установленном для бюджетных организаций

Письмо Минфина России от 20.07.2007 N 03-04-06-01/255

Финансовое ведомство отмечает, что расходы на выплату подъемных при переезде работника в другую местность ограничиваются для всех работодателей, как финансируемых, так и не финансируемых за счет бюджета. Нормы, в пределах которых расходы на выплату подъемных уменьшают налоговую базу по прибыли, утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187 для организаций, финансируемых из бюджета. Остальные налогоплательщики до утверждения соответствующих норм должны руководствоваться нормами, установленными для бюджетных организаций.

Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-04-06-01/152

Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72

Письмо Минфина России от 17.01.2006 N 03-03-04/1/30

Что касается аренды жилья, то вопрос о возможности учесть затраты на оплату аренды квартиры для проживания работника и членов его семьи для целей исчисления налога на прибыль в составе расходов на оплату труда был рассмотрен в Письме Минфина России от 22.10.2013 N 03-04-06/44206.

Согласно этому письму для целей налогообложения в расходы можно включить плату за аренду, не превышающую 20% зарплаты работника за месяц, если такая оплата предусмотрена коллективным или трудовым договором (Письма Минфина от 19.02.2018 N 03-04-06/10129, от 12.01.2018 N 03-03-06/1/823, от 22.10.2013 N 03-04-06/44206).

Например, за февраль начислена зарплата 100 000 руб., в том числе 30 000 руб. — оплата аренды жилья. Из этих 30 000 руб. в расходы можно включить только 20 000 руб. (100 000 x 20%). Итого за февраль в налоговых расходах можно учесть 90 000 руб.

Отметим, что есть ряд судебных решений, где устанавливается право налогоплательщиков признать расходы на оплату жилья для иногородних работников. В частности, в Постановлении ФАС ЦО от 15.02.2012 N А35-1939/2010 судьи пришли к выводу, что расходы организации на оплату аренды жилья для работников являются налоговыми расходами на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Ранее в Постановлении ФАС УО от 09.01.2007 N Ф09-11484/06-С2 суд признал обоснованным учет в составе расходов согласно пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ затрат на оплату проживания сотрудника в другой местности.

Что касается налогового ведомства, на его официальном сайте (http://www.nalog.ru) в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами» размещено Письмо от 12.01.2009 N ВЕ-22-3/6@ «О порядке учета в целях налогообложения расходов организации, связанных с предоставлением иногородним работникам жилого помещения». В п. 2 этого Письма разъяснено <4>: если условиями коллективного договора предусмотрена выплата иногородним работникам денежной компенсации за оплату жилья, нужно исходить из следующего. Подобные выплаты в смысле ст. 255 НК РФ не являются платой за выполнение работником трудовых функций. Указанные выплаты следует рассматривать как выплаты в пользу работников, которые на основании п. 29 ст. 270 НК РФ не учитываются в целях налогообложения прибыли.